Ravvedimento speciale 2020-2023: le regole per chi rinnova il concordato preventivo biennale 2026-2027

Il ravvedimento speciale collegato al concordato preventivo biennale (CPB) torna protagonista con una nuova edizione dedicata ai periodi d’imposta dal 2020 al 2023. La misura, introdotta dall’articolo 29 del decreto legislativo n. 148/2026, consente ai contribuenti interessati di regolarizzare una o più annualità pregresse attraverso il versamento di un’imposta sostitutiva, beneficiando di una protezione da determinate rettifiche fiscali.

L’accesso, tuttavia, è subordinato a una condizione precisa: aver aderito al CPB per il biennio 2024-2025 e rinnovare l’adesione per il biennio 2026-2027 entro il 2 novembre 2026.

Con la circolare n. 8/E del 6 ottobre 2026, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti sull’ambito soggettivo della misura, sulle modalità di determinazione della base imponibile, sulle aliquote applicabili, sui termini di pagamento e sugli effetti in materia di accertamento.

Vediamo come funziona il nuovo ravvedimento speciale e quali aspetti devono essere valutati prima di scegliere se aderire.

Chi può accedere al ravvedimento speciale 2020-2023

La nuova misura è riservata ai soggetti che applicano gli indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA) e che soddisfano entrambe le seguenti condizioni:

• aver aderito al concordato preventivo biennale per il periodo 2024-2025;
• rinnovare l’adesione al CPB per il biennio 2026-2027 entro il 2 novembre 2026.

Il termine ordinario del 31 ottobre 2026 cade infatti di sabato, con conseguente slittamento al lunedì successivo.

La possibilità di accedere al ravvedimento riguarda le annualità dal 2020 al 2023, che possono essere regolarizzate anche singolarmente. Non è quindi necessario definire obbligatoriamente tutti e quattro i periodi d’imposta.

Restano esclusi sia i contribuenti che aderiscono per la prima volta al CPB nel biennio 2026-2027, sia coloro che hanno aderito al concordato per il 2025-2026 e non possono ancora rinnovarlo per il biennio successivo.

La misura rappresenta, in particolare, un’opportunità per il periodo d’imposta 2023, che non rientrava tra le annualità interessate dal primo ravvedimento speciale collegato al CPB 2024-2025.

Come si determina la base imponibile

Il ravvedimento speciale consente di definire le annualità interessate mediante il pagamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, delle relative addizionali e dell’IRAP.

Per determinare la base imponibile si parte dai redditi e dai valori della produzione netta già dichiarati alla data del 12 agosto 2026, giorno di entrata in vigore della norma.

Eventuali dichiarazioni integrative presentate successivamente a tale data non rilevano ai fini del calcolo della base imponibile prevista dalla disciplina.

L’incremento in base al punteggio ISA

Per i contribuenti con un punteggio ISA disponibile, la base imponibile è determinata applicando al reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato un incremento percentuale, variabile in funzione del livello di affidabilità fiscale raggiunto nel singolo periodo d’imposta.

Il medesimo criterio percentuale si applica al valore della produzione netta ai fini IRAP.

Punteggio ISA	Incremento previsto
Pari a 10	5%
Pari o superiore a 8 e inferiore a 10	10%
Pari o superiore a 6 e inferiore a 8	20%
Pari o superiore a 4 e inferiore a 6	30%
Pari o superiore a 3 e inferiore a 4	40%
Inferiore a 3	50%

In sostanza, un punteggio ISA più elevato comporta un incremento inferiore, mentre un livello di affidabilità più basso determina una maggiore base imponibile sulla quale calcolare l’imposta sostitutiva.

Le aliquote dell’imposta sostitutiva

Sulla base imponibile determinata secondo le percentuali indicate si applicano le aliquote previste per le diverse annualità.

Per i periodi d’imposta 2022 e 2023, l’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali è pari al 10%, al 12% oppure al 15%, in funzione del punteggio ISA conseguito nel singolo anno.

Per l’IRAP si applica invece l’aliquota del 3,9%.

Per le annualità 2020 e 2021, in considerazione delle difficoltà economiche connesse alla pandemia da COVID-19, le imposte sostitutive sono ridotte del 30%.

La riduzione riguarda le aliquote applicabili e rende quindi meno onerosa la regolarizzazione di questi due periodi d’imposta.

In ogni caso, l’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali dovuta per ciascuna annualità non può essere inferiore a 1.000 euro.

I casi particolari: contribuenti senza punteggio ISA

La disciplina contempla anche determinate situazioni nelle quali il contribuente non dispone di un punteggio ISA per una o più annualità comprese tra il 2020 e il 2023.

Possono rientrare in questa categoria i soggetti che, in presenza dei requisiti previsti, hanno dichiarato:

• una causa di esclusione dall’applicazione degli ISA collegata alla pandemia da COVID-19;
• una condizione di non normale svolgimento dell’attività;
• una causa di esclusione legata all’esercizio di due o più attività d’impresa non riconducibili al medesimo ISA, quando i ricavi delle attività diverse da quella prevalente superano il 30% dei ricavi complessivi.

Per queste situazioni è previsto un criterio specifico, subordinato anche al rispetto del limite di ricavi o compensi pari a 5.164.569 euro e all’assenza di regimi di determinazione forfetaria del reddito.

La base imponibile è costituita dall’incremento del 25% del reddito già dichiarato e, ai fini IRAP, del valore della produzione netta già dichiarato.

Le aliquote applicabili sono:

• 12,5% per le imposte sui redditi e le relative addizionali;
• 3,9% per l’IRAP.

Per i contribuenti che rientrano nei primi due casi, ossia esclusione collegata al COVID-19 e non normale svolgimento dell’attività, le imposte sostitutive sono ulteriormente ridotte del 30%. Le aliquote risultano quindi pari all’8,75% per le imposte sui redditi e al 2,73% per l’IRAP.

La riduzione non si applica, invece, in caso di esclusione dovuta all’esercizio di più attività.

Come e quando versare le imposte sostitutive

Il pagamento delle somme dovute per il ravvedimento speciale può essere effettuato secondo due modalità alternative.

La prima consiste nel versamento in un’unica soluzione, da effettuare nel periodo compreso tra il 1° gennaio e il 15 marzo 2027.

La seconda prevede la possibilità di rateizzare l’importo dovuto in un massimo di dieci rate mensili di pari importo, maggiorate degli interessi calcolati al tasso legale a partire dal 16 marzo 2027.

Il ravvedimento si perfeziona, per ciascuna annualità, soltanto con il pagamento integrale di tutte le rate previste.

In caso di pagamento rateale, il mancato versamento di una rata diversa dalla prima entro la scadenza della rata successiva non determina immediatamente la decadenza dalla rateazione. Se, tuttavia, il ravvedimento non viene perfezionato, le somme già versate restano acquisite e non possono essere chieste a rimborso.

Il versamento per società e associazioni

Per i redditi prodotti in forma associata da società di persone e associazioni professionali, nonché per quelli imputati ai soci di società di capitali che applicano il regime di trasparenza fiscale, è prevista la possibilità che l’imposta sostitutiva sui redditi venga versata direttamente dalla società o dall’associazione, in luogo dei singoli soci o associati.

Le modalità operative e i termini per esercitare questa opzione dovranno essere definiti con un apposito provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate.

Quando il ravvedimento speciale non è ammesso

Per perfezionare il ravvedimento è necessario che il versamento in un’unica soluzione, oppure quello della prima rata, avvenga prima della notifica di determinati atti da parte dell’Amministrazione finanziaria.

In particolare, il beneficio non è accessibile se il pagamento interviene successivamente alla notifica:

• di un processo verbale di constatazione;
• di uno schema di atto di accertamento previsto dall’articolo 6-bis della legge n. 212/2000;
• di un atto di recupero di crediti inesistenti.

Restano validi, senza possibilità di rimborso, i ravvedimenti operosi già effettuati alla data del 12 agosto 2026, compresi quelli eseguiti nell’ambito del precedente ravvedimento speciale previsto dalla legge n. 197/2022.

Quali sono gli effetti del ravvedimento sugli accertamenti fiscali

Uno degli aspetti più importanti della misura riguarda gli effetti preclusivi nei confronti dell’attività di accertamento.

Una volta effettuato il versamento in un’unica soluzione, oppure durante il regolare pagamento delle rate, per le annualità definite non possono essere effettuate determinate rettifiche del reddito d’impresa o di lavoro autonomo previste dall’articolo 39 del DPR n. 600/1973.

La protezione riguarda gli accertamenti analitici, analitico-induttivi e induttivi disciplinati da tale disposizione.

Sono inoltre precluse, nei limiti previsti dalla norma, le rettifiche IVA basate su presunzioni semplici ai sensi dell’articolo 54, secondo comma, secondo periodo, del DPR n. 633/1972.

Il beneficio non costituisce, tuttavia, una protezione generalizzata da qualsiasi controllo fiscale.

Restano infatti possibili, tra gli altri, gli accertamenti IVA analitici o induttivi previsti dall’articolo 55 del DPR n. 633/1972, nonché quelli riguardanti le ritenute, i crediti d’imposta inesistenti e l’abuso del diritto.

Quando si perde la protezione

La copertura prevista dal ravvedimento viene meno in determinate circostanze, tra cui:

• la decadenza dal concordato preventivo biennale nei casi previsti dall’articolo 22 del decreto legislativo n. 13/2024;
• il mancato perfezionamento del ravvedimento a causa della decadenza dalla rateazione;
• la dichiarazione infedele di una delle cause di esclusione dagli ISA che consentono l’accesso alla misura nei casi particolari;
• il verificarsi delle specifiche condizioni penali previste dalla disciplina per determinati delitti commessi nel periodo 2020-2023.

Nei casi di decadenza legati ai reati contemplati dalla norma e al mancato pagamento delle rate, gli effetti riguardano l’annualità interessata. Le somme già versate non vengono restituite e il periodo d’imposta torna assoggettabile ad accertamento, tenendo conto dei termini prorogati.

La proroga dei termini di accertamento: cosa cambia

Il ravvedimento speciale deve essere valutato anche alla luce della proroga dei termini entro i quali l’Amministrazione finanziaria può effettuare gli accertamenti.

La disciplina prevede due distinti effetti.

Il primo riguarda tutti i soggetti ISA che rinnovano il CPB per il biennio 2026-2027, anche se non utilizzano il ravvedimento speciale: i termini di accertamento relativi alle imposte sui redditi e all’IVA in scadenza al 31 dicembre 2026 vengono prorogati al 31 dicembre 2027.

Il secondo riguarda chi aderisce al ravvedimento speciale: per le annualità effettivamente definite, i termini di accertamento sono prorogati al 31 dicembre 2029.

La conseguenza è che la convenienza dell’operazione può cambiare sensibilmente da un anno all’altro.

Scadenze a confronto per le annualità 2020-2023

Periodo d’imposta	Termine ordinario	Con rinnovo CPB 2026-2027, senza ravvedimento	Con ravvedimento speciale
2020	31 dicembre 2026	31 dicembre 2027	31 dicembre 2029
2021	31 dicembre 2027	31 dicembre 2027	31 dicembre 2029
2022	31 dicembre 2028	31 dicembre 2028	31 dicembre 2029
2023	31 dicembre 2029	31 dicembre 2029	31 dicembre 2029

La tabella considera dichiarazioni regolarmente presentate e i termini indicati dalla disciplina descritta. Per i casi concreti occorre verificare eventuali ulteriori disposizioni applicabili.

Quale annualità può essere più conveniente regolarizzare?

La scelta di aderire al ravvedimento speciale dovrebbe essere effettuata valutando separatamente ciascun periodo d’imposta, considerando sia il costo dell’imposta sostitutiva sia il beneficio ottenuto in termini di protezione dagli accertamenti.

Il 2023: un’opportunità da valutare attentamente

Il 2023 è l’annualità che merita particolare attenzione.

Il termine di accertamento resta infatti fissato al 31 dicembre 2029 sia per chi rinnova il CPB senza aderire al ravvedimento, sia per chi regolarizza il periodo d’imposta attraverso la misura speciale.

In questo caso, quindi, il ravvedimento non comporta un ulteriore allungamento del termine rispetto a quello già previsto per il rinnovo del concordato, mentre consente di ottenere la protezione dalle specifiche rettifiche contemplate dalla norma.

Inoltre, il 2023 rappresenta l’annualità sulla base dei cui dati è stata elaborata la prima proposta di CPB per il biennio 2024-2025.

Il 2020: attenzione all’allungamento dei termini

Per il 2020 il ragionamento è diverso.

Il rinnovo del CPB porta il termine di accertamento dal 31 dicembre 2026 al 31 dicembre 2027. L’adesione al ravvedimento speciale determina invece una proroga fino al 31 dicembre 2029.

Il contribuente ottiene quindi una protezione rispetto a determinate rettifiche fiscali, ma accetta anche un periodo più lungo durante il quale possono essere effettuati gli accertamenti non coperti dalla preclusione.

La riduzione del 30% delle imposte sostitutive prevista per il 2020 può rendere l’operazione interessante, ma non elimina la necessità di una valutazione economica e fiscale individuale.

Il 2021 e il 2022: una valutazione caso per caso

Per il 2021, il termine passa dal 31 dicembre 2027 al 31 dicembre 2029, con un’estensione di due anni rispetto alla scadenza ordinaria.

Per il 2022, invece, la scadenza ordinaria è il 31 dicembre 2028, mentre quella prevista in caso di ravvedimento è il 31 dicembre 2029.

La convenienza dipende quindi dall’importo dell’imposta sostitutiva, dal livello di affidabilità fiscale, dai rischi di accertamento e dal valore concreto della protezione ottenibile.

Conclusioni: perché è importante valutare il ravvedimento prima della scadenza

Il nuovo ravvedimento speciale collegato al CPB 2026-2027 rappresenta un’opportunità per i contribuenti ISA che hanno già aderito al concordato per il biennio 2024-2025 e intendono rinnovarlo per il biennio successivo.

La misura consente di regolarizzare, anche separatamente, le annualità dal 2020 al 2023 mediante il pagamento di imposte sostitutive calcolate su una base imponibile determinata secondo criteri specifici.

La decisione non dovrebbe però basarsi esclusivamente sull’importo da versare. È fondamentale considerare anche gli effetti sugli accertamenti, le proroghe dei termini e le condizioni che possono determinare la perdita dei benefici.

In particolare, il 2023 può presentare un interesse specifico perché il ravvedimento non determina un’ulteriore proroga del termine di accertamento rispetto a quello già previsto per il rinnovo del CPB. Per le annualità precedenti, invece, occorre ponderare con attenzione il rapporto tra costo della regolarizzazione, protezione ottenuta e maggiore esposizione temporale ai controlli non preclusi.

Il termine da tenere presente è il 2 novembre 2026, entro il quale rinnovare il concordato preventivo biennale 2026-2027 per poter accedere alla misura, in presenza di tutti gli altri requisiti previsti.

Prima di procedere, è opportuno effettuare un’analisi distinta per ciascuna annualità con il proprio professionista, verificando la posizione dichiarativa, il punteggio ISA, il calcolo delle imposte sostitutive e gli eventuali rischi fiscali residui.

 

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